לשכת רואי חשבון

המושב החמישי בכנס אילת התמקד בדיון על התייחסות דיני המס לכללי חשבונאות בנכסים בלתי מוחשיים.
רו״ח אלכס הילמן, נשיא הלשכה לשעבר, אמר בפתח המושב כי בעסקאות נדל״ן גדולות כמו רכישת קניונים יש מקום לבודד את שווי המוניטין ועליו לא צריך לשלם מס רכישה.

בפסקי דין שניתנו במהלך השנים האחרונות ניתן למצוא מכנה משותף שהתוצאה שלו שבעסקאות נדל״ן גדולות, בהן משולמים סכומים גבוהים מעל ומעבר לשווי זכויות מקרקעין דומות ושווי הציוד, ניתן לייחס את השווי העודף למוניטין ועליו אין מקום לשלם מס רכישה. בנוסף, ניתן אף להפחיתו לאחר הרכישה לצרכי מס על פי התקנות ההפחתה של מוניטין לצרכי מס ( על פני 10 שנים) . "לפי פסיקת בית המשפט העליון בעניינו של שלמה שרון ופסיקה אחרת בענייני עסקאות רכישה של תחנות דלק, יש יסוד סביר להניח כי גישת בתי המשפט בעניינים אלה תאומץ גם בעיסקאות הענק של רכישת קניונים, ונכסי נדל״ן עם פעילות עיסקית המהווה חלק בלתי נפרד ממנו. המשמעות הכספית בעסקאות ענק אלה יכולה להיות משמעותית לרוכשים בעיקר חסכון של מיליונים בתשלום מס רכישה וחסכון מס עתידי".
לדברי הילמן הלקוחות שמגיעים לקניונים הגדולים בשל התכונות הייחודיות שלו יוצרים את אותו נכס לא מוחשי - המוניטין- שעליו אין לשלם מס רכישה וניתן להפחיתו על פני תקופה קצרה יחסית. להילמן אין ספק שבקניונים המוצלחים בישראל כמו הרצליה, פתח תקוה, אילת ואחרים, מרכיב המוניטין הוא גבוה ומשמעותי ביחס לשווי זכויות המקרקעין עצמן.

דב ספיר, יו״ר המוסד לתקינה חשבונאית אמר כי לפי המצב הנוכחי לפי כללי החשבונאות אין צורך להפחית מוניטין בדוחות הכספיים הפחתה שיטתית. יש רק לבדוק אחת לשנה אם חלה ירידת ערך של המוניטין ואז יש להפחיתו לערכו המופחת. נכסים לא מוחשיים אחרים יש להפחית בהתאם לאורך החיים הכלכלי שלהם. לפי דיני המס - מוניטין ניתן להפחתה בשיעור 10% לשנה, נכסים לא מוחשים אחרים שלא נקבע להם שיעור מס בתקנות מס הכנסה אינם זכאים להפחתה. לאור מציאות זו, במרבית המיזוגים מעסיקים מומחים הקובעים בדרך כלל כי 80% ומעלה מעודף העלות המשולם מעל הערך הנכסי הנקי, הינו מוניטין, ורק 20% הם נכסים בלתי מוחשיים. מאחר וההבחנה בין מוניטין לבין נכסים בלתי מוחשיים הינה בלתי ברורה וניתנת לפרשנות מציע ספיר כי יקבע שיעור הפחתה אחיד לצורכי מס של כלל הנכסים הבלתי מוחשיים- דבר שימנע התנצחויות מיתרות ופסקי דין שונים ומשונים שלא תמיד ניתן למצוא בהם מכנה משותף. ספיר מציע גם לשיטת ההפחתה השיטתית של מוניטין, דבר שימנע את הצורך בהשקעת סכומים רבים למומחים השונים הקובעים כיום את מרכיבי העלות בעת עריכת מיזוג. ניתן לקבוע שיעורי הפחתה שונים לפי הענפים השונים. שינוי כאמור ימנע מצב בו סכומי מוניטין בסכומים משמעותיים אינם מופחתים בהסתמך על הערכות שווי של מומחים שנשכרים מדי רבעון להוכיח כי לא חלה ירידת ערך של המוניטין- כאשר מגיע יום סגריר אז בנוסף להפסדים השוטפים מתווספת הפחתה דרמתית של המוניטין.

עו"ד (רו"ח) גרי אגרון אמר כי ״ההפרש המקורי״ ברכישת מניות עשוי בנסיבות מסוימות להוות הוצאה לצרכי מס. "ברכישת מניות חברה, כמו גם ברכישת פעילות, משולם לעיתים רבות, סכום עודף על מחירם המקורי (ההיסטורי) של הנכסים הרשומים בספרי החברה הנרכשת. פער זה נקרא הפרש מקורי. בשעה שההפרש המקורי במקרה של רכישת פעילות מיוחס לנכסי הפעילות השונים, מוחשים ושאינם מוחשיים, והם מופחתים על פי שעורי הפחת בקשר לאותם נכסים, הרי ברכישת מניות הגישה אשר בה נוקטת רשות המיסים, קובעת כי ״ ההפרש המקורי״ כולו הינו חלק מעלות המניות ולכן מלוא ההפרש המקורי יותר בניכוי רק בעת מכירת המניות. עמדה זו מתעלמת מהעובדה שברכישת מניות עשויים להירכש נכסים נוספים אשר בהם צריכים להבחין בנפרד מהמניות הנרכשות.

הפסיקה בשנים האחרונות עשויה להוביל למסקנה כי בגופים שקופים ניתן להפחית, בנסיבות מסוימות, גם את ההפרש המקורי הגלום ברכישת המניות. רשות המיסים כופה היום, לדעתו של אגרון, בניגוד לדין ולכללי המשפט המנהלי העברת אישור מצד החברה הקולטת כי היא מוותרת על ההפרש המקורי לצורך אישור מיזוג. לדעתו של אגרון, תניות מסוג זה הנדרשות באישורי רשות המיסים מונעות זכות שהתיר המחוקק וראוי שיעברו מן העולם.

אלדד נח, לשעבר מנהל המחלקה המקצועית ברשות המיסים בישראל אמר כי אחת הדילמות הגדולות העומדות בפני תאגיד שמעוניין לרכוש פעילות נוספת הינה כיצד לבצע את העסקה. האם בדרך של רכישת נכסים (פעילות) או בדרך של עסקת רכישת מניות. לבחירת המתווה שיקולים מיסויים רבים בהיבט הרוכש ובהיבט המוכר. המוכר בדרך כלל יעדיף לבצע עסקת מכירת מניות ולשלם מס ברמה אחת ואילו הרוכש יעדיף לבצע עסקת נכסים שבה כל נכס נמדד בנפרד.

אחד השיקולים המרכזיים מצד הרוכש לביצוע עסקת נכסים היא כדי להפחית את הנכסים הנרכשים. כל זמן שמדובר בנכסים מוחשיים אין מחלוקת ביחס לאפשרות ההפחתה. הבעיה מתעוררת כשבמסגרת הרכישה רוכשים גם נכסים נוספים בלתי מוחשיים שנצברו במהלך השנים. לאור הפסיקה בשנים האחרונות ולאור מסקנות הועדה לבחינת אופן הפחתת נכסים בלתי מוחשיים בעקבות ועדת בכר - יתכן בהחלט שניתן להפחית נכסים בלתי מוחשיים נוספים מלבד מוניטין. לאור הבעייתיות בהגדרת מוניטין וחוסר הוודאות מומלץ לקבוע שיעור פחת אחיד לכלל הנכסים הבלתי מוחשים וכך למנוע מחלוקות עם שלטונות המס וליצור וודאות עסקית.